NIC 24 - INFORMACION A REVELAR SOBRE PARTES RELACIONADAS: octubre 2008

A continuación presentamos algunos comentarios respecto a las operaciones celebradas entre “partes relacionadas” y a la obligación del contador público que dictamina estados financieros para efectos fiscales, de revelarlas en el Informe sobre la Revisión Fiscal del Contribuyente que forma parte de la documentación que los contribuyentes deben incorporar al dictamen fiscal (Sipred) y enviarse al SAT:
LEGISLACIÓN Y NORMATIVIDAD APLICABLE PARA LOS CONTRIBUYENTES
1. De conformidad con la fracción primera del artículo 32-A del Código Fiscal de la Federación (CFF) vigente durante 2005, las personas morales que se encuentren en alguno de los siguientes supuestos están obligadas a hacer dictaminar sus estados financieros por contador público independiente, en los términos del artículo 52 del mismo CFF:
a) Que en el ejercicio 2004 hayan obtenido ingresos acumulables superiores a $27,466,183.00;
b) Que el valor de su activo determinado en función de la ley respectiva sea superior a $54,932,367.00;
c) Que por lo menos 300 de sus trabajadores les hayan prestado sus servicios en cada uno de los meses del ejercicio 2004.
2. De conformidad con el segundo párrafo de dicha fracción primera del artículo 32-A y para efectos de determinar si se está en lo dispuesto por esta fracción, se considera como una sola persona moral el conjunto de aquellas que reúna alguna de las características que se señalan a continuación, caso en la cual cada una de estas personas morales deberá cumplir con la obligación establecida por este artículo:
a) Que sean poseídas por una misma persona física o moral en más del 50% de sus acciones con derecho a voto.
b) Cuando una misma persona física o moral ejerza control efectivo de ellas, aún cuando no determinen resultado fiscal consolidado.
3. De conformidad con el artículo 52 del CFF, la autoridad fiscal (SHCP) presume que los hechos afirmados en los dictámenes formulados por contadores públicos sobre los estados financieros de los contribuyentes son ciertos siempre que se reúnan los siguientes requisitos:
a) Que el C.P. esté registrado ante la SHCP.
b) Que el dictamen se formule de acuerdo con las disposiciones del Reglamento del CFF (Art. 52 del RCFF) y las normas de auditoría (emitidas por el INSTITUTO MEXICANO DE CONTADORES PÚBLICOS, A.C.).
c) Que el C.P. emita, conjuntamente con su dictamen, un informe sobre la revisión de la situación fiscal del contribuyente, en el que señale, bajo protesta de decir verdad, los datos que señale el artículo 54 del RCFF.
De esta forma, resulta obvio que si no se cumplen estas tres condiciones la autoridad fiscal pudiera presumir que dicho dictamen contiene hechos inciertos y, por consecuencia, estará en condiciones de:
a) Imponer sanciones al C.P. que dictaminó previa revisión de sus papeles de trabajo.
b) Iniciar una auditoría directa en la empresa dictaminada que, además, pudiera desembocar en actos de fiscalización a las partes relacionadas y terceros, con las molestias y consecuencias que ello significa.
4. De conformidad con lo dispuesto en los artículos 49 y 50 del RCFF, los contribuyentes dictaminados deberán presentar, por si mismos o por conducto del dictaminador, la siguiente documentación, entre otra:
a) Dictamen e informe sobre la revisión de la situación fiscal del contribuyente;
b) Estados financieros básicos y sus notas.

LEGISLACIÓN Y NORMATIVIDAD APLICABLE PARA LOS AUDITORES EXTERNOS

5. De conformidad con el artículo 52 del RCFF, las normas de auditoría relativas al trabajo profesional del dictaminador se consideran cumplidas cuando:
a) La planeación del trabajo y la supervisión de sus empleados le permitan allegarse elementos de juicio suficientes para fundar las aseveraciones contenidas en su dictamen;
b) Que el alcance y naturaleza de los procedimientos de auditoria que haya empleado los determine en función al estudio y evaluación del sistema de control interno del contribuyente;
c) Los elementos probatorios e información presentada en los estados financieros del contribuyente y en las notas relativas, son suficientes y adecuados para su razonable interpretación.

En caso de excepciones a lo anterior, el dictaminador debe mencionar claramente en qué consisten y su efecto cuantificado sobre los estados financieros, emitiendo en consecuencia un dictamen con salvedades o un dictamen negativo, según sea el caso.
De la lectura anterior, se confirma principalmente el hecho que el contador público debe planear su trabajo y por ende cada uno de los procedimientos de su revisión, en función a un análisis exhaustivo del sistema contable y del control interno, incluyendo el procesamiento electrónico de la información, como un paso previo e indispensable al inicio de la auditoria que practicará; obviamente este estudio y evaluación del control interno debe hacerlo año con año ante cada nueva auditoria.
6. El informe sobre la revisión de la situación fiscal del contribuyente a que nos referimos en el anterior punto 4. se integra de la forma que señala el artículo 54 del RCFF y para efectos del asunto relativo a las partes relacionadas, solamente diremos que la fracción X de tal artículo establece queel auditor debe revelar los saldos y las transacciones con los principales accionistas, subsidiarias, asociadas y afiliadas de la persona moral que dictamina.
Así, es importante resaltar el hecho de la ineludible obligación para el auditor y para el contribuyente dictaminado de revelar los saldos al inicio del ejercicio, los movimientos de cargo y de abono y el saldo final con todos y cada uno de sus accionistas, independientemente del tipo y monto de la operación.
La misma obligación se tiene en caso de tener subsidiarias, asociadas y afiliadas, por lo que a continuación presentamos la definición de cada una de ellas, contenidas en el Boletín B-8 de la Comisión de Principios de Contabilidad del IMCP, A.C:
Subsidiaria: Es la empresa que es controlada por otra, conocida como controladora.
Asociada: Es una compañía en la cual la tenedora tiene influencia significativa en su administración.
Afiliada: Son aquéllas compañías que tienen accionistas comunes o administración común significativos.
Por su parte el Boletín C-13 de la misma Comisión de Principios de Contabilidad, indica que:
“Las transacciones entre partes relacionadas pueden estar sujetas a condiciones de precio, crédito y suministro, diferentes a las convenidas con otras partes con quienes la empresa informante efectúa transacciones. Asimismo, la sola relación entre partes relacionadas, aún sin tener transacciones entre ellas, puede influir en los resultados o la situación financiera de la empresa informante. Por lo anterior, es necesario que el lector de los estados financieros reciba información sobre la existencia de partes relacionadas y sus transacciones para contar con los elementos suficientes para interpretar los mismos.”
Define a las partes relacionadas de la forma siguiente:
“ Son partes relacionadas de la empresa informante aquellas entidades o personas que individual o conjuntamente, directa o indirectamente, (1) ejercen control o influencia significativa sobre ella, (2) están bajo su control o influencia significativa, o (3) ) están bajo el mismo control o influencia significativa que ella.”
Respecto al control y a la influencia significativa, establece también el citado boletín que:
“ Se considera que existe control cuando se tiene directa o indirectamente la mayoría de los votos para tomar decisiones operacionales y financieras, y existe influencia significativa cuando, aún sin tener la mayoría, se está en condiciones de influir en estas decisiones.”
Respecto a la identificación de las partes relacionadas establece que:
“ Se consideran partes relacionadas de la empresa informante, entre otras:
- Las compañías tenedoras, subsidiarias, asociadas y afiliadas.
- Otras empresas y personas que tengan directa o indirectamente influencia significativa en el derecho de voto de la empresa informante, así como las entidades en las que esas empresas y personas tengan el derecho que les permite influir en el proceso de decisiones.
- Los consejeros, directores y ejecutivos de alto nivel, así como las empresas en las cuales ellos tengan poder de decisión o influencia significativa en las decisiones operacionales y financieras.

En relación a cuáles son las operaciones con partes relacionas el citado boletín indica que:
“Son transacciones con partes relacionadas, la transferencia de efectivo, derechos, bienes o servicios y obligaciones entre las partes antes descritas, independientemente de que sean gratuitas. Algunos ejemplos de transacciones entre partes relacionadas son:
- Ventas o compras de activos.
- Uso o explotación de activos.
- Arrendamiento, licencia, regalías o asistencia técnica.
- Prestación y recepción de servicios.
- Préstamos y su efecto financiero correspondiente.
- Avales y garantías.”
En relación a las reglas de presentación en los estados financieros, tal boletín advierte lo siguiente:
“ Para un claro entendimiento de la situación financiera, los resultados de operaciones y cambios en la situación financiera de la empresa informante, los estados financieros deben revelar los elementos necesarios de las transacciones importantes con partes relacionadas que normalmente son, entre otros, los siguientes:
- Naturaleza de la relación.
- Descripción de las transacciones, independientemente de que sean gratuitas.
- Monto de las transacciones.
- Efecto de los cambios en las condiciones de transacciones recurrentes.
- Los saldos con las partes relacionadas y sus características.
- Cualquier otra información que se juzgue necesaria para el entendimiento de la transacción.
Las partidas similares deben agruparse a menos de que se considere necesario destacar cierta información para comprender los efectos de las transacciones.
Por las razones expuestas en el párrafo 2 de este boletín, aunque no se hayan realizado transacciones entre partes relacionadas debe revelarse la naturaleza de la relación existente entre ellas cuando el resultado o la situación financiera de la empresa informante difieran en forma significativa de los que hubieran tenido de no existir ésta.
Las remuneraciones pagadas a consejeros, directores y ejecutivos, derivadas del ejercicio de sus funciones, no son transacciones que requieran revelarse..”
7. En el punto 3. anterior comentamos la obligación del contador público de formular su dictamen y por ende de realizar su revisión de acuerdo con las normas y procedimientos de auditoría emitidas por el IMCP. En este sentido dicho IMCP edita cada año un libro con todos los boletines que deben ser observados por el contador público. A continuación comentaremos aquellos que tienen algún señalamiento a las partes relacionadas:
a) Boletín 3080 DECLARACIONES DE LA ADMINISTRACIÓN:
Se establece la obligación de que la empresa dictaminada proporcione al auditor un documento denominado “Carta de declaraciones de la administración”, misma que deberá ser firmada por el funcionario de mayor jerarquía y por el responsable de la información financiera de la empresa. En caso de que no se le proporcione tal carta de declaraciones el auditor, esto constituirá una limitación en alcance de la revisión, por lo que deberá evaluar si tal negativa puede ocasionar una salvedad o una abstención de opinión en su dictamen. La carta en comento deberá incluir, entre otros asuntos, la información concerniente a transacciones con partes relacionadas y sus relativos saldos por cobrar o por pagar.
b) Boletín 5060 PARTES RELACIONADAS
En este boletín se recomiendan al auditor externo los procedimientos de auditoria tendientes a la identificación de las partes relacionadas, la revisión de transacciones y saldos entre ellas y la comprobación de su adecuada revelación en los estados financieros.
En relación con la responsabilidad que tiene el auditor de investigar la existencia de transacciones entre partes relacionadas, de revisar la razonabilidad de su presentación en los estados financieros y de revelarlas en su informe sobre la revisión de la situación fiscal del contribuyente a que se refiere el RCFF, este boletín indica que:
- “Aún cuando la administración es la responsable de la identificación de las partes relacionadas y de la revelación de los saldos y transacciones con ellas, el auditor debe obtener, mediante la aplicación de procedimientos de auditoría, la evidencia suficiente y competente que le permita respaldar su opinión, en cuanto a la razonabilidad de su presentación y revelación en los estados financieros.”
- “Dado que la identificación de las partes relacionadas no es tan obvia, el auditor, además de definir durante la planeación de su trabajo los procedimientos de auditoria necesarios para revisar las transacciones importantes ya conocidas con partes relacionadas previamente identificadas, debe aplicar procedimientos tendientes a identificar otras partes relacionadas y estar alerta durante el desarrollo de su trabajo a indicios que puedan demostrar su existencia.”
- El examen de los estados financieros llevado a cabo de acuerdo con las normas de auditoria generalmente aceptada, no descubrirá, necesariamente, todas las partes relacionadas y sus transacciones, sin embargo, la aplicación de los siguientes procedimientos, ya sea en forma especifica o como parte del trabajo normal de auditoria puede proporcionar elementos para la identificación de transacciones importantes con partes relacionadas conocidas y la existencia de relaciones no identificadas previamente:

- Obtener información de la dirección sobre todas las partes relacionadas, así como de las transacciones recurrentes y aisladas de importancia celebradas con ellas.
- Investigar las relaciones que tengan los directores, funcionarios y empleados con otras partes relacionadas.
- Revisar los papeles de trabajo de años anteriores para buscar nombres de partes relacionadas.
- Investigar con el auditor predecesor y otros auditores, respecto a otras transacciones con entidades relacionadas.
- Revisar los libros de actas de asambleas de accionistas, de juntas del consejo de administración o de los comités operacionales, para obtener información en relación a transacciones importantes.
- Revisar las declaraciones de los principales funcionarios sobre “conflictos de intereses”, si las hubiere.
- Revisar expedientes de correspondencia relacionados con abogados, agentes de bolsa y aduanales, instituciones de crédito, de seguros, principales clientes y proveedores, etc.
- Investigar lo siguiente:
- Transacciones cuya sustancia difiera de la forma o procesadas de una manera diferente a la normal para operaciones similares.
- Transacciones significativas o poco usuales con ciertos clientes proveedores.
- Compras y ventas de activos, prestación o recepción de servicios que pudieran ser a precios distintos de los del mercado, incluyendo los servicios gratuitos.
- Préstamos sin intereses o a tasas de interés significativamente altas o bajas en relación a las existentes en el mercado o sin establecer términos o vencimientos y garantías.
- Intercambio de bienes o servicios en una transacción no monetaria.
- Transacciones que parecen adolecer de una razón lógica de negocios para su ocurrencia.
- Transacciones a las que no se les está dando reconocimiento contable, tales como recibir o proveer servicios contables, administrativos, legales, etc., sin contabilizar el costo o ingreso correspondiente.
En relación con la responsabilidad que tiene el auditor de revisar las transacciones entre partes relacionadas, este boletín indica que:
- “Los procedimientos que a continuación se comentan, deben llevarse a cabo como parte de las pruebas de detalle normales o bien, según las circunstancias, en forma específica.
- Conocimiento de la razón de negocio de estas transacciones.
- Evaluación de los controles internos clave y, en su caso, llevar a cabo pruebas de cumplimiento de dichos controles.
- Examen documental de las transacciones con partes relacionadas, tales como facturas, embarques, recepciones de bienes, convenios, contratos y otros documentos relacionados.
- Revisión de las garantías colaterales, avales y compromisos.
- Confirmación de saldos y/o de las transacciones efectuadas.
- Examen de transacciones en fechas cercanas al cierre del ejercicio, así como revisión de eventos subsecuentes.

Finalmente, el citado boletín indica que el auditor debe cerciorarse de que en la carta de declaraciones de la administración se incluyan los aspectos relevantes de la naturaleza de las transacciones y saldos con partes relacionadas.
CONCLUSIONES
Derivado de la lectura de las disposiciones fiscales, de los principios contables y de las normas de auditoría, podemos obtener las siguientes conclusiones:
- Es obligación de los contribuyentes dictaminados revelar en sus estados financieros y en las notas que le son relativas, los saldos y las transacciones celebradas con partes relacionadas.
- Es también una obligación el informar a su auditor externo, en la Carta de Declaraciones de la Administración, los saldos y las transacciones con partes relacionadas.
- Es una obligación para el auditor revisar dichos saldos y transacciones con objeto de asegurarse de que están reveladas correctamente en los estados financieros.
- Es una obligación ineludible para el contador público que dictamina para efectos fiscales, establecer y aplicar diversos procedimientos de auditoría para revisar las transacciones importantes ya conocidas con partes relacionadas previamente identificadas, debiendo aplicar procedimientos tendientes a identificar otras partes relacionadas y estar alerta durante el desarrollo de su trabajo a indicios que puedan demostrar su existencia.
- Realmente el contador público debe llevar a cabo acciones de investigación casi detectivescas para cumplir con lo que establecen las disposiciones fiscales y con las normas de actuación que rigen su profesión.
- Es una obligación de carácter fiscal a cargo del auditor, revelar dichos saldos y transacciones con partes relacionadas en el informe sobre la situación fiscal del contribuyente que debe acompañar a su dictamen.
- No atender lo anterior por ambas partes (dictaminado y dictaminador) constituye una violación a las disposiciones fiscales y un grave riesgo para la empresa y sus accionistas.

OCAÑA, OCAÑA Y CÍA., S.C.
CONTADORES PÚBLICOS
Pascual Ocaña Gómez, C.P.C.
____________________________________________________________________________________
OCAÑA, OCAÑA Y CIA., S.C.
CONTADORES PUBLICOS
RIO NAZAS 175, COL. BELLAS LOMAS TELS. (444) 8-13-98-68 Y 8-11-96-97
FAX 8-13-76-60 E-MAIL ocana1@prodigy.net.mx
http://www.ocana.com.mx/

22 de septiembre de 2006

C.P.C. Felipe Pérez Cervantes Presidente del Consejo Emisor del Consejo Mexicano para la Investigación y Desarrollo de Normas de Información Financiera (CINIF) Bosque de Ciruelos 186, Piso 1 1
Col. Bosque de las Lomas C.P. 11700, México, D.F.

Estimado C.P.C. Pérez:

En relación con el proyecto de auscultación de la Norma de Información Financiera C-13, Partes Relacionadas, Referencia No. 018-06 cuyo plazo de auscultación terminará el 30 de septiembre de 2006; a continuación nos permitimos hacer los comentarios que consideramos importantes al referido proyecto de auscultación:
Nombre de la NIF
Dado que el proyecto de auscultación NIF C-13 establece sólo reglas de revelación, su nombre debiera indicarlo así y llamarse "Infórmación a revelar sobre partes relacionadas".
Párrafo 3 inciso b)
No se define el concepto de "beneficios por obligaciones laborales". Si bien, en el párrafo 8 de la NIF C-13 en auscultación, se dan cuatro categorías para su clasificación, no se indica claramente qué debe entenderse por cada una de estas categorías. La NIC 24 Información a revelar sobre partes relacionadas en el párrafo 9 indica que por compensación (a empleados) se incluyen todos los beneficios a empleados incluyendo los pagos al personal con base en acciones. En el caso de beneficios a corto y largo plazo y posteriores al retiro se ejemplifican algunas formas de éstos. La definición es amplia e incluye todas las formas de remuneración pagada, por pagar o que otorga una entidad, o por parte de una entidad, a cambio de los servicios prestados a la entidad.
El actual boletín D-3 Obligaciones laborales, define el concepto de Remuneraciones laborales (término que no es igual a "beneficios por obligaciones laborales"). La definición no es consistente con la establecida por la NIC-24, ya que sólo comprende las erogaciones que se pagan a los trabajadores o a sus beneficiarios; mientras que la definición establecida por la NIC- 24 incluye, además, beneficios no monetarios.
Auscultación N [F C-13 Partes relacionadas Referencia No. 018-06
En adición, el mismo boletín D-3 Obligaciones laborales, excluye en el párrafo de alcance las obligaciones laborales relacionadas a pagos al personal con base en acciones.
Por lo anterior, es conveniente que se incluya una definición clara sobre qué debe entenderse por "beneficios por obligaciones laborales" en el contexto del proyecto en auscultación de la NIF C-13.
Párrafo 3 inciso d)
La definición de familiar cercano es muy amplia. Es nuestra opinión esta definición debiera limitarse a aquellos familiares que pudieran tener influencia en las negociaciones con la entidad informante.
Párrafo 3 inciso e)
La definición de Personal gerencial clave o directivos relevantes indica que "es cualquier persona que tenga autoridad y responsabilidad para planear y dirigir, directa o indirectamente, las actividades de la entidad informante". Consideramos conveniente que similar con la NIC-24 se incorpore la palabra "controlar". Así, la definición sería: es cualquier persona que tenga autoridad y responsabilidad para planear, dirigir y controlar, directa o indirectamente, las actividades de la entidad informante. Lo anterior permitiría definir con más claridad qué personal gerencial clave o directivos son relevantes para la entidad informante.
Párrafo 3
A pesar que se indica que la aplicación de la NIF C- 13 se debe entender conjuntamente con el marco conceptual establecido en la serie NIF A, sería más preciso que se incorporen el párrafo 10 de la NIC24 que establece que para considerar una posible relación de parte relacionada se debe atender a la sustancia de la relación y no únicamente a la forma legal.
Párrafo 4
Sugerimos que como ejemplo de parte relacionada se incluya la figura de fideicomiso o cualquier otra entidad establecida con un propósito especial y que en sustancia reúna las características de una parte relacionada.
Párrafo 8 inciso d)
Corregir el término "beneficios posretiro" por "beneficios posteriores al retiro", con lo cual se tendrá armonía con el término utilizado en el boletín D-3 Obligaciones laborales.
Párrafo 9
Se indica que "la entidad informante debe revelar las condiciones de las operaciones celebradas con partes relacionadas y, en su caso, las causas por las que las condiciones de las contraprestaciones no son equivalentes a las de operaciones similares realizadas con otras partes independientes a la entidad", sin embargo, no existen reglas que permitan identificar con claridad cómo valuar las transacciones con partes relacionadas y asegurar que éstas se dan en condiciones de mercado. Por lo anterior, sugerimos incorporar una redacción similar a la establecida en el SFAS 57 Párrafo 3, el cual establece que "... Las representaciones [en los estados financieros] acerca de transacciones con partes relacionadas, en caso de hacerlas, no debieran implicar que las transacciones con partes relacionadas fueron
Auscultación NIF C-13 Partes relacionadas Referencia No. O 18-06
realizadas en términos equivalentes a aquellos que prevalecerían en condiciones de mercado a menos que tales representaciones pudieran ser sustanciadas ".
Apéndice A
Consistente con la NIC-24, sería conveniente que el CIN1F evaluará si este apéndice debiera ser normativo. En caso de considerarse, debiera modificarse la redacción del párrafo Al para indicar que "En el contexto de la presente NIF, las siguientes situaciones no necesariamente se consideran partes relacionadas..."
En adición al Apéndice A debiera incorporarse un inciso que establezca que dos entidades que forman parte de un negocio conjunto no necesariamente son partes relacionadas por el sólo hecho de compartir el control en un negocio conjunto.
Estamos a sus órdenes para proporcionar cualquier información adicional o comentarios que se requieran en relación a la presente.
Atentamente,
Mancera, S.C.
Integrante de Ernst & Young Global
C.P.C. Felizardo Gastélum Félix Socio Director de Práctica Profesional

NIC 24 - INFORMACION A REVELAR SOBRE PARTES RELACIONADAS

martes, 21 de octubre de 2008

LAS OPERACIONES CELEBRADAS ENTRE PARTES RELACIONADAS Y LA OBLIGACIÓN DEL CONTRIBUYENTE Y DEL DICTAMINADOR DE REVELARLAS EN EL DICTAMEN FISCAL (SIPRED)

Proceso de armonización a las NIIF Perú: NIC 24

Proyecto de Auscultación NIC 24 - Partes Relacionadas Mexico

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